排污权交易的财税法问题

企业取得、购买、出售排污权，都有相关的经济利益出入，排污权也必然涉及财务核算与税务问题。 本%文$内-容-来-自；中_国_碳|排 放_交-易^网^t an pa i fang . c om

排污权的会计核算问题

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现有会计准则、制度等对排污权核算没有明确规定，导致企业在核算上的五花八门。笔者曾向绍兴部分有排污权的企业咨询其排污权核算方式，得到的答复各不相同，有的在获得时直接计“管理费用”；有的在取得时计入“预付账款”，然后逐年予以摊销；有的按“存货”进行核算；还有的按“无形资产”核算，如此不一而足。 本`文内.容.来.自：中`国`碳`排*放*交*易^网 t a npai fan g.com

若将排污权的取得付费一次性计入当期“管理费用”，作为企业的排污费处理，最大的好处是简便易行，但排污权是企业持有的一项物权，在权证有效期间，企业就能生产经营以盈利，在出售、转让时，还能转化为货币资金，符合企业会计准则对于资产“由企业过去经营交易或各项事项形成的，由企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益的资源”的定义。费用化的核算方法完全无视这一点，使企业的资产被人为低估，因而不可采。

若计入“预付账款”，然后逐年予以摊销。这种方式，在一级市场取得排污权时缴纳的有偿使用费作为提前预付的排污费，计入“预付账款”，然后逐年摊销为“管理费用”，仍然是把排污权的取得成本视为排污费，本质上与前一种核算方法没有区别。而且以“预付账款”核算，仅适合一级市场的情况，对二级市场不适用，也不可采。 本文`内-容-来-自；中_国_碳_交^易=网 tan pa i fa ng . c om

若按存货核算，似乎将排污权明确为一项真正的资产，但企业会计准则对存货的定义是“企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。”按此定义，企业拥有的存货，主要目的是为消耗以转化成产成品出售，是有形的资产，而排污权是由政府许可形成，是无形的权利，在形态上即与存货不符，且当企业持有而非当期出售排污权时（这是多数情况），排污权会跨多个会计年度，不能简单将之与存货一样归于流动资产，因而此说也不可采。
若将排污权作为“无形资产”核算，符合排污权“无形+有价”的法律属性，与企业会计准则对无形资产是“企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产”定义也不矛盾，目前对排污权的会计核算，当采此说。

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在按无形资产核算的前提下，企业在一级市场取得排污权时，由于获得价必然远低于二级市场价位（如《关于绍兴市区初始排污权有偿使用费征收标准的通知》（绍市发改价〔2012〕36号）中明确，化学需氧量和氨氮排污权使用费为4000元/吨，而司法拍卖中废水排污权（含化学需氧量和氨氮）可达30000元/吨，如将其换算为内含的化学需氧量，价格已达100万元/吨。），应按同期的公允市价入账，将缴纳的排污费当期费用化，同时贷记“递延收益”，在以后年度逐年确认收入。同时，按公允价值计量后，就应该按期进行价值重估。排污权是稀缺资源，长远看，价格应该呈上升态势，但也不排除随着政策因素，出现价格波动，从谨慎性原则出发，还是应每年对排污权进行价值测算，如有跌价，应计提减值准备；如果重估增值，则应计入“资本公积”。 本`文@内-容-来-自；中_国_碳排0放_交-易=网 t an pa ifa ng . c om

排污权的税法问题 禸嫆@唻洎：狆國湠棑倣茭昜蛧 τāńｐāīｆāńɡ.ｃōｍ

关于流转税

税法上对排污权的性质认定，也应与会计一致，将其视为企业的无形资产，而非直接确认为费用或收入。那么该无形资产在转让流通时，是否应该缴纳流转税？ 本+文内.容.来.自：中`国`碳`排*放*交*易^网 ta np ai fan g.com

在“营改增”前，转让无形资产，属营业税应税范畴，但营业税税目表中的“转让无形资产”栏目中，只列举了转让土地使用权、专利权、非专利技术、商标权、著作权、商誉这几项，排污权无法归入任何一类。《国家税务总局关于转让小火电机组容量指标营业税问题的公告》（2013年12月1日 2013年第74号）规定：按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发〔1993〕149号）规定，纳税人转让小火电机组容量指标的行为，暂不征收营业税。总局在对此公告的解读中，指出转让小火电机组容量指标是一种转让经济权益的行为，目前尚不属于营业税“转让无形资产”税目征税范围，故暂不征收。由于排污权与小火电机组容量指标非常相似，根据总局的公告精神，排污权的转让也不应征收营业税，而税务机关实践中也是这么处理。“营改增”后，营业税事实上已消亡，原税目均转入增值税。目前排污权也不在增值税应税范畴之内。但在全面“营改增”后，企业的上下游抵扣链条比以往更加重要。例如，对于在二级市场上巨资购入排污指标的企业，在一般情况下很少会将其再转手，如不能获得增值税专用发票，则会损失一大笔可抵扣的进项税，大大加重自身税负。 内-容-来-自；中_国_碳_0排放￥交-易=网 t an pa i fa ng . c om

关于所得税 本文+内-容-来-自；中^国_碳+排.放_交^易=网 t a n pa ifa ng .c om

排污权的转让，在企业所得税上主要有三个问题要明确：

一是摊销期限。《企业所得税法实施条例》第六十七条：“无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。”排污权有使用期限，可以比照条款中的“法律规定了使用年限”的情况，在税法上允许按使用年限进行摊销。如果会计上按“本期+延期”进行摊销，则会形成一项应纳税暂时性差异。

二是计税基础。二级市场购入的排污权，计税基础当为价款+税费，从一级市场取得的排污权，计税基础应为缴纳的使用费+税费。对于“二级购入，一级延期”的排污权，在延期后，应改按使用费+税费为计税基础，这样也会形成一项应纳税暂时性差异。

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三是税前扣除。由于排污权转让不征营业税，税务机关也不允许出让方开具发票，这会导致受让方缺少必要凭证进行账务处理和所得税税前扣除，这样可能影响企业通过排污权交易节能减排的积极性。为解决这个问题，环保部门应尽快牵头组建统一的区域性排污权交易中心，作为本地区排污权交易的分配和交易平台，而企业也应通过这个平台进行政府监管下的排污权正规交易，并由环保部门与税务部门协调，允许企业以环保部门出具的审批、备案文件、交易中心统一格式的合同和其他的银行账款往来凭证等作为允许税前扣除的依据。 内-容-来-自；中_国_碳_0排放￥交-易=网 t an pa i fa ng . c om